Звільнений прибуток і МТД: як розрахувати пільгу та відобразити її у звітності

ДПС у своїх роз’ясненнях нагадує: податкова пільга – це звільнення від нарахування та сплати податку або сплата його в меншому розмірі за наявності визначених ПКУ підстав (п. 30.1 ПКУ). Однією з таких підстав є спеціальні норми щодо міжнародної технічної допомоги (МТД) та окремих міжнародних угод.

Коли прибуток звільняється від оподаткування

Важливе загальне правило: чинні міжнародні договори з питань оподаткування є складовою податкового законодавства України (ст. 3 ПКУ). Якщо міжнародний договір встановлює інші правила, ніж ПКУ, застосовуються норми міжнародного договору (п. 3.2 ПКУ).

Окремо п. 142.3 ПКУ звільняє від оподаткування:

• прибуток підприємств, отриманий за рахунок міжнародної технічної допомоги, або
• прибуток за рахунок коштів держбюджету як внеску України до Чорнобильського фонду «Укриття» для реалізації Плану заходів на об’єкті «Укриття» за Рамковою угодою з ЄБРР (експлуатація, підготовка до зняття з експлуатації, перетворення об’єкта, соцзахист персоналу).

При цьому ДПС підкреслює: згадана норма безпосередньо стосується положень Рамкової угоди щодо фонду «Укриття». Водночас механізм обліку пільги при використанні МТД підпорядковується загальним правилам ПКУ та Порядку № 1233.

Якщо порушені вимоги цільового використання вивільнених від оподаткування коштів, платник зобов’язаний:

• збільшити податкові зобов’язання з податку на прибуток у періоді порушення;
• нарахувати пеню відповідно до ПКУ.

Облік та звітність по пільзі: Декларація, додатки ПЗ і ПП

За Порядком № 1233, будь-який суб’єкт, який не сплачує податки у зв’язку з пільгою, зобов’язаний:

• вести облік сум таких пільг;
• відображати інформацію про пільги у податковій звітності в строки, визначені ПКУ.

У Декларації з податку на прибуток (форма № 897):

1. Платник – отримувач МТД у рядках 01–04 показує усю діяльність, включно з пільговою.

2. Для визначення податку до сплати (рядок 06) застосовується формула:

• береться рядок 04 «Об’єкт оподаткування»;
• мінусується рядок 05 ПЗ «Прибуток, звільнений від оподаткування...»;
• позитивний результат множиться на базову ставку (п. 136.1 ПКУ).

Операції, пов’язані з отриманням пільг при використанні МТД, обліковуються за бухобліковими правилами та відображаються в Додатку ПЗ до рядка 05 ПЗ Декларації.

Додаток ПЗ складається з двох таблиць:

• Таблиця 1 «Розрахунок прибутку, що звільняється від оподаткування» – розрахунок неоподатковуваного прибутку/збитку в розрізі кожної підстави для пільги;
• Таблиця 2 «Підстави для застосування пільги» – зазначаються конкретні норми ПКУ та код пільги за довідником ДПС.

У таблиці 1:

• у рядку 05 показують загальну суму прибутку (+) / збитку (–) від усіх пільгових видів діяльності, у т.ч. при використанні МТД;
• якщо є кілька видів пільгової діяльності, у рядку 05 ставиться сума рядків 05.1, 05.2 тощо;
• якщо вид діяльності один – до рядка 05 переноситься значення рядка 05.1 «на підставі «А» (рядок А1 + рядок А2 – рядок А3)».

Показник рядка 05.1 визначається так:

• фінрезультат (прибуток/збиток) за фінзвітністю по «пільговій» діяльності за рахунок МТД – рядок А1;
• коригується на збільшуючі та зменшуючі різниці (рядки А2, А3) – з відображенням цих різниць у Додатку РІ до рядка 03 РІ Декларації;
• сюди ж може входити, зокрема, сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих років за п.п. 140.4.4 ПКУ.

Далі:

• рядок 05 таблиці 1 Додатка ПЗ переноситься в рядок 05 ПЗ Декларації;
• платник, який не сплачує податок через пільгу, обов’язково заповнює Додаток ПП, де відображає суму пільги.

Якщо порушено цільове використання вивільнених коштів, заповнюються рядки 42–44 Декларації (відновлення податкових зобов’язань + санкції).

Без спецкоригувань фінрезультату в ПКУ

За п.п. 134.1.1 ПКУ об’єкт оподаткування – це фінансовий результат до оподаткування, скоригований на визначені ПКУ різниці. При цьому ПКУ не передбачає окремих коригувань фінрезультату саме через факт звільнення прибутку від оподаткування.

Тобто:

• у бухобліку підприємство формує фінрезультат (з урахуванням і «звичайної», і пільгової діяльності);
• у податковому обліку через Декларацію та Додатки ПЗ/ПП технічно «відсікає» частину прибутку, яка звільнена (через рядок 05 ПЗ);
• методологія відображення пільгових операцій у фінзвітності – сфера компетенції Мінфіну, а не ДПС (ч. 2 ст. 6 Закону № 996).

Що це означає для отримувачів МТД

1. Пільга з податку на прибуток не виникає автоматично. Вона має чітку правову підставу (ПКУ + міжнародний договір), а її застосування потрібно коректно відобразити в Декларації (рядки 05, 06) та додатках ПЗ і ПП.
2. Увесь прибуток показується у рядку 04, а потім з нього «виймається» пільгова частина через рядок 05 ПЗ.
3. Суми пільг мають бути окремо пораховані й задекларовані (Додаток ПП), а у разі нецільового використання – повернені через рядки 42–44 Декларації.
4. Ведення обліку операцій за МТД – за правилами бухобліку, а методологічні питання щодо відображення у фінзвітності потрібно узгоджувати з Мінфіном.