Грозит ли компенсирующий НДС при непредоставлении налоговикам калькуляции?

Автор: Войтенко Татьяна, налоговый эксперт.

Во время проверок налоговики часто требуют калькуляции и угрожают при их отсутствии компенсирующим НДС. Нужно ли предоставлять калькуляции контролерам и может ли отказ привести к доначислению НДС? Объясним позицию судов и подскажем, когда калькуляция все же пригодится.

Калькуляция — не первичный документ

Калькуляция — это представленный в табличной форме бухгалтерский расчет расходов в денежном выражении на производство единицы изделия или партии изделий, а также на выполнение работ и услуг (п. 597 Методрекомендаций по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденных приказом Минпромполитики от 09.07.2007 № 373).

Будучи по своей сути расчетом, калькуляция является основой для определения средних расходов производства и установления себестоимости продукции. Она показывает, какого вида расходы и в каком объеме формируют себестоимость единицы изделия. И имеет большое значение для принятия управленческих решений: контроля над уровнем расходов и их оптимизации.

Хозяйственная операция согласно ст. 1 Закона о бухучете* — это действие или событие, которое вызывает изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия. А первичный документ — это документ, который содержит сведения о хозяйственной операции. При этом первичные документы могут составляться в бумажной или в электронной форме и должны иметь обязательные реквизиты, определенные ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете.

* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV.

В то же время

калькуляция не является первичным документом, поскольку не содержит сведений о любой хозяйственной операции

На это обращал внимание и Минфин, отмечая, что калькуляция себестоимости продукции по своему назначению не отвечает признакам первичного документа, поскольку ею не фиксируется та или иная хозяйственная операция, распоряжение или разрешение на проведение хозяйственной операции (см. письма Минфина от 15.02.2013 № 31-08410-07/23-357/246 и от 29.05.2009 № 31-34000-10-16/14618).

Суды также констатируют, что калькуляции себестоимости не являются первичными бухгалтерскими документами в понимании Закона о бухучете и не являются обязательными для подтверждения хозяйственных операций (см. постановления ВС от 03.02.2026 по делу № 160/29144/24 и от 11.12.2025 по делу № 300/4485/23). Отнесение калькуляций к первичным бухгалтерским документам является безосновательным (см. постановления ВС от 11.12.2025 по делу № 300/4485/23, от 05.10.2022 по делу № 160/11773/21, от 10.06.2019 по делу № 804/5840/16).

Причем то, что калькуляция не первичный документ, признавали и налоговики (см. письмо ГНСУ от 31.01.2020 № 408/6/99-00-07-02-02-06/ІПК). И невзирая на это при проверках фискалы любят требовать от плательщиков предоставить и калькуляции.

Предоставлять ли налоговикам калькуляции?

Для целей налогообложения плательщики обязаны вести учет доходов/расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании (п. 44.1 НКУ):

— первичных документов;

— регистров бухгалтерского учета;

— финансовой отчетности;

— других документов, информации, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.

Согласно п.п. 20.1.6 НКУ во время проведения проверок налоговики имеют право запрашивать и изучать первичные документы, которые используются в бухгалтерском учете, регистры, финансовую, статистическую и другую отчетность, связанную с исчислением и уплатой налогов, сборов, платежей.

Однако калькуляция, как мы выяснили выше, первичным документом не является. Да и непосредственно с исчислением и уплатой налогов калькуляция себестоимости не связана.

Верховный Суд неоднократно выражал позицию, что требование п. 44.6 НКУ (о том, что непредоставленные во время проведения проверки документы считаются отсутствующими) касается тех документов, которые являются основанием для внесения показателей в налоговую отчетностю (первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов). Другие документы находятся вне пределов действия нормы п. 44.6 НКУ (см. постановления ВС от 25.04.2023 по делу № 520/723/20, от 19.05.2022 по делу № 1.380.2019.002234, от 20.12.2021 по делу № 200/6804/19-а).

Поэтому предоставлять налоговикам калькуляцию (фактически документ внутреннего пользования) предприятие не обязано. Да и, в действительности, о предоставлении калькуляции контролерам при проверках НКУ ничего не говорит.

Поэтому угрозы налоговиков доначислить компенсирующие налоговые обязательства (НО) по НДС на все израсходованные во время производства продукции запасы, как за нехозяйственное использование в соответствии с п.п. «г» п. 198.5 НКУ, являются неправомерными. А

для подтверждения расходов плательщикам важно, прежде всего, иметь первичные документы, подтверждающие расходы, которые сформировали себестоимость

То есть иметь первичку, которая подтверждает приобретение и списание товаров/услуг на расходы производства. А следовательно — использование в хозяйственной деятельности.

Ну а поскольку калькуляция не является обязательным документом бухгалтерского учета, то ее отсутствие не может свидетельствовать о несоблюдении и/или нарушении налогового законодательства (см. постановления ВС от 03.02.2026 по делу № 160/29144/24, от 11.12.2025 по делу № 300/4485/23). Более того, суды подчеркивают, что согласно законодательству у субъекта хозяйствования отсутствует обязанность осуществлять любые дополнительные расчеты или калькулирования для исчисления рентабельности производства или определения его экономической эффективности. Зато налоговые органы осуществляют контроль именно за соблюдением налогового законодательства и надлежащим выполнением субъектом хозяйствования своих налоговых обязательств, а не за рентабельностью производства или экономической эффективностью деятельности такого субъекта.

О беспочвенности запрашивания налоговиками документов, которые не относятся к первичным, в частности калькуляций, говорилось и в постановлениях Восьмого апелляционного админсуда от 29.08.2024 по делу № 300/1015/24 и ВС от 05.10.2022 по делу № 160/11773/21).

Когда калькуляция поможет?

И все же если нет желания спорить с контролерами, то во избежание возможных неприятностей калькуляцию контролерам можно предоставить. Ведь с калькуляцией, например, будет легче обосновать реальность операции (подробнее об этом см. статью «Как доказать реальность операции» // «Налоги & бухучет», 2024, № 73).

Заодно калькуляция может помочь и в НДС-учете — в частности:

1) защититься от минбазных НО — безвозмездные раздачи товаров (в том числе во время проведения маркетинговых/рекламных мероприятий). Поскольку, как объясняют налоговики,

можно не начислять минбазный НДС, если стоимость таких товаров заложена в цену налогооблагаемых товаров/услуг, которые реализуются плательщиком

Что может подтверждаться, например, калькуляцией (см. письма ГНСУ от 11.02.2025 № 666/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 19.05.2023 № 1243/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 17.06.2021 № 2470/ІПК/99-00-21-03-02-06, БЗ 101.04, БЗ 101.06). Для этого важно, чтобы в калькуляции была указана такая статья расходов, как безвозмездные (рекламные) раздачи;

2) избежать компенсирующих НО — порчи (испорченный товар), если потери покрываются ценой и заложены в продажную цену товаров/услуг, которые реализуются плательщиком. В таком случае поможет калькуляция или какой-то другой документ, который устанавливает цену продукции и предусматривает, что эти потери включаются в стоимость продукции. См., например, о:

— порче продуктов — письма ГНСУ от 29.07.2025 № 4091/ІПК/99-00-21-03-02, от 23.10.2020 № 4398/ІПК/99-00-05-06-02-06;

— порче лекарств — письма ГНСУ от 29.07.2025 № 4089/ІПК/99-00-21-03-02, от 29.07.2025 № 4088/ІПК/99-00-21-03-02, от 23.04.2025 № 2261/ІПК/99-00-21-03-02, от 31.07.2020 № 3161/ІПК/99-00-05-06-02-06;

— потере от брака — письма ГНСУ от 22.07.2020 № 2993/ІПК/99-00-05-05-02-06, от 28.02.2020 № 851/6/99-00-07-02-02-06/ІПК.

Подробнее об этом можно прочитать в статье «Уходим от компенсирующих и двойных налоговых обязательств» // «Налоги & бухучет», 2024, № 73;

3) поможет разблокировать НН/РК, остановленные из-за рисковости операции (см. статьи «Составляем пояснения для выхода из рисковых плательщиков НДС» // «Налоги & бухучет», 2025, № 100 и «НН/РК заблокировали из-за рисковости операции: перечень разблокировочных документов» // «Налоги & бухучет», 2024, № 65);

4) в отдельных случаях поможет учесть Таблицу данных плательщика НДС (см. статьи «Таблица данных плательщика НДС: что меняется с 27.09.2025?» // «Налоги & бухучет», 2025, № 78 и «Таблица данных: правила с 08.07.2023» // «Налоги & бухучет», 2023, № 53).

Поэтому, принимая во внимание это, достаточно часто в предоставлении калькуляции может быть заинтересован сам плательщик.

Выводы

• Калькуляция себестоимости не является первичным документом — ею не фиксируется та или иная хозяйственная операция. Поэтому составлять ее для бухучетных целей необязательно.
• Предоставлять калькуляцию контролерам при проведении проверки предприятие не должно. Однако налоговики традиционно считают иначе. Зато суды считают, что отсутствие калькуляций не может служить самостоятельным основанием для выводов о нарушении налогового законодательства.
• Налоговики позволяют не начислять компенсирующий НДС по п. 198.5 НКУ на стоимость испорченных/утраченных товаров, но при условии наличия калькуляции или другого документа, который устанавливает цену продукции и в котором указано, что эти потери включаются в стоимость такой продукции.
• Калькуляция может помочь разблокировать НН или учесть Таблицу данных. Следовательно, иногда сам плательщик может быть заинтересован подать калькуляцию налоговикам.