Кредиторська заборгованість — «під списання». Це дохід ФОП?
Є два види кредиторської заборгованості:
1) ФОП отримав товар (роботи, послуги), але не оплатив його;
2) ФОП отримав аванс, але так і не відвантажив товар (не виконав роботи/послуги).
Далі. Найчастіше ми маємо справу з кредиторською заборгованістю зі строком позовної давності (ПД), що минув. Загальний строк ПД широко відомий і становить 3 роки (ч. 1 ст. 257 ЦКУ). Спеціальний строк ПД може бути порівняно з ним скороченим або ж тривалішим (але вдаватися до подробиць спеціального строку ПД сьогодні не будемо).
Також важливо знати, що сторони договору вправі за домовленістю між собою змінити строк ПД. Але! Допустимим є тільки збільшення строку ПД із взаємної згоди (ч. 1 ст. 259 ЦКУ), тоді як зменшувати його в подібному порядку заборонено (ч. 2 ст. 259 ЦКУ).
За зобов’язаннями з певним строком їх виконання ПД згідно з ч. 5 ст. 261 ЦКУ починає свій перебіг після закінчення такого строку (тобто наступного дня після його закінчення).
Із зобов’язаннями, строк виконання яких не зафіксований або якщо він визначений моментом вимоги, усе складніше1.
1 Нюанси знайдете статті «Строк позовної давності: як рахувати і застосовувати?» (журнал «Бухгалтер 911», 2015, № 17).
Важливий момент! Перебіг строку ПД може призупинятися (у такому разі ПД подовжується на проміжок часу, на який він був призупинений) або навіть уриватися (у такому разі він починає відлічуватися наново)2.
2 Детально про це розказано в статті «Строк позовної давності — його переривання і призупинення» (журнал Бухгалтер 911, 2017, № 44).
І одна з обставин призупинення — це той самий карантин, у якому ми з вами перманентно перебуваємо починаючи з 12.03.2020 р. Ми розуміємо норму з п. 12 Перехідних та прикінцевих положень ЦКУ саме так, що перебіг строків ПД призупиняється на строк дії карантину. Відповідно якщо строк ПД не минув до 12.03.2020 р., то до нього треба додати строк карантину (який, до речі, досі не закінчився і невідомо коли закінчиться3)!
3 Див. статтю «Продовження карантину до 1 жовтня: що це означає?» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 34).
У п. 12 Перехідних та прикінцевих положень ЦКУ є й альтернативні варіанти тлумачення. Але нам ближче варіант із призупиненням4.
4 Більше деталей знайдете в статті «Довгострокова, прострочена, безнадійна заборгованість: відповіді на запитання» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 6).
Тут ще такий момент. Свого часу багатьох збентежив Закон № 7315, що запустив процесуальні строки (не плутати зі строками ПД), які також були продовжені. Цей документ увів для цивільного, господарського та адміністративного процесів єдине правило. Під час карантину суд поновлює процесуальні строки, встановлені в ЦПКУ, ГПКУ і КАСУ. Але: за заявою сторони спору та осіб, чиї права зачіпаються при вирішенні спору; якщо причини пропуску цих строків суд визнає поважними.
Так-от, вважаємо, що Закон № 731 ПД не зачіпає! Відповідно карантинне продовження строку ПД з ЦКУ працює!
Але іноді борг може бути достроково (до закінчення строку ПД) списаний кредитором (тобто тією стороною договору, якій винні). Про це списання кредитор обов’язково повинен повідомити боржника.
Сторони можуть укласти або додаткову угоду до договору, або кредитор може просто направити лист-повідомлення про прощення боргу. Адже законодавство не висуває будь-яких особливих вимог до документального оформлення прощення боргу (ст. 605 ЦКУ).
Далі поговоримо про податкові наслідки для ФОП-боржника. Спочатку розберемося з кредиторською заборгованістю за отримані, але не оплачені товари (роботи, послуги). А заборгованість за отриманими авансами обговоримо наприкінці статті.
ФОП на ЄП і кредиторка зі строком ПД, що минув
У п. 292.3 ПКУ є пряма норма, яка стосується кредиторки зі строком ПД, що минув. Згідно з цим правилом така кредиторка:
— включається до доходу єдиноподатника групи 3 — платника ПДВ (йде в дохід без ПДВ6);
6 Оскільки суми ПДВ виключені зі складу доходів єдиноподатника згідно з п.п. 1 п. 292.11 ПКУ. Раніше (до 01.01.2021 р.) підтверджувалося також назвою графи 6 розділу І Книги обліку доходів і витрат.
— не включається до доходу єдиноподатника групи 1, 2 і 3 — неплатника ПДВ.
Це стосується і кредиторки, яка виникла під час перебування єдиноподатника на загальній системі оподаткування.
Єдиноподатник групи 3 — ПДВшник діє так: обліковує суму кредиторської заборгованості в підсумковому показнику доходу (у своєму довільному регістрі обліку доходів і витрат) за той місяць, в якому минув строк ПД. Як дохід, оподатковуваний за ставкою ЄП 3 %7.
7 Стосовно облікового регістру платників ЄП див. статті: «Обговорюємо регістр обліку доходів (і витрат) ФОП», «Приклади заповнення нового Регістру обліку доходів у єдиноподатників» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 8).
При цьому податківці вважають, що в цьому випадку боржник отримав товар/роботу/послугу безоплатно. Отже, треба відкоригувати податковий кредит (ПК) з ПДВ.
За «давніми» ПН (дата —до 01.07.2015 р.) треба зменшити ПК на підставі бухдовідки, за іншими ПН — нарахувати компенсуюче ПЗ в тому місяці, в якому списується (минає строк ПД) кредиторка (категорія 101.24 ЗІР).
І не забудьте, що при продажу товарів (які були отримані, але так і не оплачені) теж треба відображати дохід за звичайними правилами. Тож у разі, якщо ФОП не заплатив за товари, дохід у нього «засвітиться» двічі.
Усі інші єдиноподатники не включають до підприємницького доходу кредиторку з простроченим строком ПД. Але це не означає, що про неї можна просто забути. На жаль, ні 
.
Якщо якийсь дохід не оподатковується єдиним податком — він оподатковується за загальними правилами як дохід звичайної фізичної особи. Тому прострочена кредиторка йде в «громадянський» дохід, і за нею діють правила з п.п. 164.2.7 ПКУ (ср. ).
Причому якщо сума списуваної заборгованості включає ПДВ, то під оподаткування потрапляє вся сума з урахуванням цього податку.
Тобто єдиноподатник зобов’язаний сам сплатити ПДФО і ВЗ з такого доходу й подати за підсумками року декларацію про майновий стан та доходи (як громадянин).
Важливо! Підпункт 164.2.7 ПКУ можна розуміти по-різному. Можна так, що платити ПДФО і ВЗ треба тільки із суми перевищення списаної кредиторки над 50 % місячного прожитмінімуму, що діє на 1 січня. У 2021 році 50 % — це 1135 грн. Але податківці давно просувають інше трактування — якщо сума списаної кредиторки перевищує 1135 грн, то включати до доходу та платити ПДФО треба з усієї суми списаної кредиторки (категорія 103.02 ЗІР).
Але ще раз підкреслимо. Якщо строк ПД не минув до 12.03.2020 р., то, поки триватиме карантин, він минути не може (через норму з п. 12 Перехідних та прикінцевих положень ЦКУ).
ФОП-єдиноподатник і кредиторка, списана достроково
ПКУ не згадує про достроково списану кредиторку як про дохід єдиноподатника. Але якщо йдеться про товари (роботи, послуги), які були отримані, але не оплачені, а потім постачальник добровільно простив (списав) борг за ними, то виходить, що ФОП отримав товари (роботи, послуги) безоплатно, без компенсації за них. Тобто він зобов’язаний відобрази дохід (п. 292.3 ПКУ) .
Саме на такому підході й наполягають податківці (роз’яснення в категорії 107.01.03 ЗІР).
При цьому у більшості випадків немає сенсу доводити зворотне, адже оподаткувати цей дохід єдиним податком набагато вигідніше, ніж платити з нього ПДФО і ВЗ як із «громадянського» доходу 
.
Вартість таких товарів (робіт, послуг) включається до доходу платника єдиного податку у звітному періоді, в якому досягнута домовленість про прощення заборгованості.
Орієнтуємося при цьому на вартість товарів, заборгованість з оплати яких прощена, зазначену в первинних документах.
При продажу товарів (які були отримані, але так і не оплачені) теж треба відображати дохід за звичайними правилами.
ФОП-загальносистемник і «прострочена» кредиторка
У ПКУ немає прямої згадки про те, що кредиторка зі строком ПД, що минув, включається до доходу ФОП-загальносистемника. Але податківці традиційно на цьому наполягають (категорія 104.04 ЗІР). Ба більше, така позиція закріплена в підзаконній нормативці.
Раніше це був Порядок № 4818 про ведення Книги обліку доходів і витрат, а тепер — ч. 3 п. 1 розд. II Порядку № 2619, який установлює правила ведення Типової форми обліку доходів і витрат ФОП10.
8 Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат…, затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 р. № 481 (втратив чинність).
9 Порядок ведення типової форми…, затверджений наказом Мінфіну від 13.05.2021 р. № 261.
10 Більше деталей знайдете в статті «Усім ФОП на загальній системі — перейти на ведення обліку в Типовій формі!» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 29).
Тож доведеться «прострочену» кредиторку ставити в дохід . Як це правильно зробити?
У день, коли закінчиться строк ПД з оплати раніше отриманих товарів/робіт/послуг, до доходу записуємо суму, не оплачену постачальникові (списану кредиторську заборгованість).
Але ще раз підкреслимо. Якщо строк ПД не минув до 12.03.2020 р., то, поки триватиме карантин, він закінчитися не може (через норми з п. 12 Перехідних та прикінцевих положень ЦКУ).
Знову ж таки, якщо йдеться про товари (отримані від контрагента, але так і не оплачені), то, коли ФОП продасть цей товар, повинен буде відобразити дохід (за датою надходження оплати/компенсації). При цьому у витрати йому ставити буде нічого . Оскільки, на відміну від бухобліку юросіб, у ФОП у витрати йдуть тільки оплачені витрати. У нашому випадку документа про оплату не буде. Отже, і витрат не буде (п.п. 177.4.5 ПКУ).
Отже, вартість неоплачених товарів потрапить до доходу двічі .
ФОП-загальносистемник і кредиторка, списана достроково
Тут ситуація практично та ж сама, що й із кредиторкою, списаною після закінчення строку ПД. Податківці вимагають включати до доходу і її (категорія 104.04 ЗІР). Але ні в ПКУ, ні в ч. 3 п. 1 розд. II Порядку № 261 така кредиторка не згадана.
Водночас у тому ж Порядку № 261 згадані безоплатно отримані товари (роботи, послуги).
Списана кредиторка за отриманими авансами
І, як обіцяли, наостанок поговоримо про отримані аванси, за якими ФОП так і не відвантажив товари або не виконав роботи (послуги).
Усі ФОП (і спрощенці, і загальносистемники) відображають дохід у момент отримання грошей. Тобто при отриманні авансу дохід вже був відображений.
Після закінчення строку ПД не відбувається жодних нових подій/операцій (як, наприклад, із перепродажем отриманих, але не оплачених товарів). Тому вважаємо: повторно відображати дохід від заборгованості зі строком ПД, що минув, або прощеної не треба.
До речі, якщо ФОП — платник ПДВ, то списання боргу за отриманим авансом прирівнюється до безповоротної фіндопомоги. А ця операція не є постачанням товарів (робіт, послуг) і не оподатковується ПДВ. Тому ФОП може відкоригувати ПЗ з ПДВ. Щоправда, податківці вимагають для цього зменшуючий РК, зареєстрований покупцем (ІПК ДПСУ від 21.01.2020 р. № 222/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
Блоги 
